Вопросы организации внутреннего контроля у экономических субъектов отдельных организационно-правовых форм регламентируются следующими законодательными актами РФ:
1. Федеральным законом от 26.12.1995 №208-ФЗ «Об акционерных обществах», пункт 1 ст. 85;
2. Федеральным законом от 08.02.1998 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», пункт 1 ст. 47;
3. Федеральным законом от 08.05.1996 №41-ФЗ «О производственных кооперативах», пункт 1 ст. 18;
4. Федеральным законом от 08.12.1995 №193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации», пункт 1 ст. 30.
Внутренний контроль – это процесс, направленный на достижение достаточного уровня уверенности в том, что экономический субъект обеспечивает: эффективность и результативность своей деятельности, в том числе достижение финансовых и операционных показателей, сохранность активов; достоверность и своевременность бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности; соблюдение применимого законодательства, в том числе при совершении фактов хозяйственной жизни и ведении бухгалтерского учета.
В настоящее время в малом бизнесе отсутствует ВК, а если и есть то плохо организован. Внутренний контроль является одной из основных функций менеджмента , при отсутствии которой невозможно эффективное управление экономическим субъектом. Именно внутренний контроль позволяет разрабатывать и вводить в действие решения по эффективному использованию ресурсов
Наличие учета и контроля в корпоративном управлении объясняется необходимостью формирования информации по каждому факту хозяйственной жизни, в том числе связанному с использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, что позволяет повысить эффективность финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта.
Необходимо отметить, что не все группы пользователей имеют равный доступ к информации, формируемой службами внутреннего контроля и бухгалтерского учета. Как правило, неограниченный доступ к информации может иметь администрация, частичный – собственники. Поэтому внутренний контроль необходимо организовать таким образом, чтобы реализовать возможность предоставления необходимой информации для целей управления на разных уровнях иерархии, с различными требованиями к ее полноте, форме и содержанию. Внутренний контроль в системе управления экономического субъекта может эффективно функционировать только во взаимосвязи с другими функциями управления. Связь контрольного, учетного и аналитического процессов позволяет наилучшим образом решить проблему информационного обеспечения управления.
Цель внутреннего контроля определяется каждым экономическим субъектом самостоятельно. Так, согласно информации Минфина России №ПЗ-11/2013 внутренний контроль способствует достижению экономическим субъектом целей своей деятельности и должен обеспечивать предотвращение или выявление отклонений от установленных правил и процедур, а также искажений данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности. Реализация контрольных действий невозможна без рассмотрения его составляющих.
В указанной информации Минфина РФ в качестве основных элементов внутреннего контроля экономического субъекта выделяет:
· контрольную среду;
· оценку рисков;
· процедуры внутреннего контроля;
· информацию и коммуникацию;
· оценку внутреннего контроля.
Таблица 1. Характеристика элементов системы внутреннего контроля
| Контрольная среда | Оценка рисков | Процедура внутреннего контроля | Информация и коммуникация | Оценка внутреннего контроля |
| Совокупность принципов и стандартов деятельности экономического субъекта | Процесс выявления и анализа рисков | Действия, направленные на минимизацию рисков, влияющих на достижение целей экономического субъекта | Обеспечивает функционирование внутреннего контроля и возможность достижения поставленных целей | Осуществляется в отношении элементов внутреннего контроля с целью определения их эффективности и результативности, а также необходимости изменения |
| Целенаправленность. Своевременность. Действенность. Объективность. Системность. Конфиденциальность. Гибкость. Простота | Возникновение и существование. Полнота. Права и обязательства. Оценка и распределение. Представление и раскрытие | Документальное оформление. Подтверждение соответствия между объектами (документами) или их соответствия установленным требованиям. Санкционирование (авторизация) сделок и операций, обеспечивающее подтверждение правомочности их совершения. Сверка данных. Разграничение полномочий и ротация обязанностей. Процедуры контроля фактического наличия и состояния объектов, в том числе физическая охрана, ограничение доступа, инвентаризация. Надзор, обеспечивающий оценку достижения поставленных целей или показателей. Процедуры, связанные с компьютерной обработкой информации и информационными системами | Информационные системы экономического субъекта. Распространение информации | Мониторинг внутреннего контроля. Периодическая оценка внутреннего контроля |
Отметим что, в элементах внутреннего контроля недостаточно проработан вопрос оценки эффективности внутреннего контроля, как для целей управления, так и для целей независимого аудита финансовой отчетности. Как следствие, отсутствует методологическая база, позволяющая компаниям проводить эффективную работу над ошибками и влияющая на принятие управленческих решений. Поэтому для целей управления экономическим субъектам наиболее значимо и необходимо формировать систему показателей и критериев оценки эффективности внутреннего контроля использования ресурсов, в том числе материальных, трудовых и финансовых.
Другой проблемой является отсутствие в РФ общих критериев оценки эффективности, что объясняется отсутствием стандартов внутреннего контроля или недостаточной их разработанностью. В последние годы повышенное внимание внутреннему контролю уделяется и на международном уровне. Итогом работы в этой области стала разработка ряда документов, делающих попытки определить, оценить, описать и выявить направления совершенствования внутреннего контроля
Оценку эффективности внутреннего контроля необходимо начинать с ее организации, поскольку эффективной может быть только хорошо организованная система. Достаточно подробные требования для организации внутреннего контроля изложены в уже упоминавшийся информации Минфина России №ПЗ-11/2013.
Система внутреннего контроля за использованием ресурсов не может быть эффективной без четко разграниченных полномочий органов контроля экономического субъекта. Разграничение контрольных полномочий подразделений является внутренним делом каждой организации и всецело зависит от взаимодействия корпоративного управления, системы риск-менеджмента и собственно внутреннего контроля.
При формировании методики оценки эффективности внутреннего контроля необходимо четко сформулировать методы его проведения в зависимости от целей, поставленных корпоративным управлением. Ввиду этого контрольные мероприятия могут различаться. Вместе с тем перечни применяемых в рамках каждого мероприятия процедур оценки эффективности внутреннего контроля будут аналогичны:
· контроль и утверждение документов;
· проверка арифметических записей;
· ведение и проверка аналитических ведомостей;
· подготовка и утверждение отчетов, а также доведение отчетов до сведения руководства.
При оценке эффективности внутреннего контроля может быть использована иерархическая «лестница» приемов и способов оценки, приведенная на рис. 3.
Рисунок 3. Иерархия приемов и способов оценки эффективности внутреннего контроля
Процедуры внутреннего контроля представляют собой действия, направленные на минимизацию рисков, которые оказывают влияние на возможность достижения целей экономического субъекта.
Опрос персонала экономического субъекта проводится для того, чтобы оценить его знания и квалификацию, а также получить информацию о порядке совершения фактов хозяйственной жизни и функционирования внутреннего контроля. Наблюдение за совершением фактов хозяйственной жизни и осуществлением внутреннего контроля позволяет подтвердить факт его существования и действенность. Аналитические приемы применяются при необходимости выделения формализованных показателей оценки внутреннего контроля.
Проверка доказательств осуществления внутреннего контроля и его результатов применяется в случае, если его результаты были задокументированы.
Повторное проведение процедуры внутреннего контроля применяется, если все остальные способы не смогли обеспечить достаточного доказательства эффективности внутреннего контроля и его документальное оформление отсутствует.
Мнение проверяющего, которое формируется в ходе оценки эффективности внутреннего контроля, служит основанием для принятия на его основе каких-либо решений.
Как считают авторы, результаты оценки эффективности внутреннего контроля должны быть задокументированы. Особых требований к оформлению итогового документа по результатам оценки внутреннего контроля нет. Вместе с тем необходимо отметить, что формируемый документ должен быть достаточным и уместным и отвечать таким критериям, как: простота; наглядность; понятность; нейтральность информации и др.
Целесообразно проводить оценку внутреннего контроля исходя из следующих требований к проведению контрольных мероприятий: доли выборки документов или объектов контроля; обоснованности выявленных отклонений; рассмотрения возможных причин возникновения ошибок; разработки рекомендаций по исправлению ошибок; оценки влияния ошибок на принятие управленческих решений (риски неэффективности управленческих решений, причиной которых являются не выявленные ошибки).
На основании данных критериев контрольные показатели следует обобщить на специальном контрольном листе. Оценка внутреннего контроля осуществляется в процентном соотношении. 100% присваивается в случае, если проверены все документы и отсутствуют какие-либо замечания по результатам контроля. Соответственно, ноль процентов присваивается, если контрольные мероприятия по какому-либо направлению не проводились.
В заключение следует отметить, что из-за отсутствия четко сформулированного стандарта в части оценки эффективности внутреннего контроля экономическим субъектам приходится самостоятельно формировать мнение о соответствии внутреннего контроля целям и задачам своей деятельности, а также проводить проверку эффективности контрольных мероприятий по своему профессиональному суждению.
Контроль за обеспечением информационной безопасности конституционные права и свободы граждан, предприятий и организаций в сфере информатизации;
· необходимый уровень безопасности информации, подлежащей защите;
· защищенность систем формирования и использования информационных ресурсов (технологий, систем обработки и передачи информации).
Ключевым моментом политики государства в данной области является осознание необходимости защиты любых информационных ресурсов и информационных технологий, неправомерное обращение с которыми может нанести ущерб их собственнику, владельцу, пользователю или иному лицу.
Нормативные акты правового регулирования вопросов информатизации и защиты информации в Российской Федерации включают:
· Законы Российской Федерации
· Указы Президента Российской Федерации и утверждаемые этими указами нормативные документы
· Постановления Правительства Российской Федерации и утверждаемые этими постановлениями нормативные документы (Положения, Перечни и т.п.)
· Государственные и отраслевые стандарты
· Положения, Порядки. Руководящие документы и другие нормативные и методические документы уполномоченных государственных органов (Гостехкомиссии России, ФАПСИ, ФСБ).
Федеральные законы и другие нормативные акты предусматривают:
· разделение информации на категории свободного и ограниченного доступа, причем информация ограниченного доступа подразделяется на:
o отнесенную к государственной тайне
o отнесенную к служебной тайне (информацию для служебного пользования), персональные данные (и другие виды тайн)
o и другую информацию, неправомерное обращение с которой может нанести ущерб ее собственнику, владельцу, пользователю или иному лицу;
· правовой режим защиты информации, неправомерное обращение с которой может нанести ущерб ее собственнику, владельцу, пользователю и иному лицу, устанавливаемый:
· в отношении сведений, отнесенных к государственной тайне, -уполномоченными государственными органами на основании Закона Российской Федерации "О государственной тайне" (от 21.07.93 г. N 5485-1);
· в отношении конфиденциальной документированной информации -собственником информационных ресурсов или уполномоченным лицом на основании Закона Российской Федерации "Об информации, информатизации и защите информации" (от 20.02.95 г. N 24-ФЗ);
· в отношении персональных данных - отдельным федеральным законом;
· лицензирование деятельности предприятий, учреждений и организаций в области защиты информации;
· аттестование автоматизированных информационных систем, обрабатывающих информацию с ограниченным доступом на соответствие требованиям безопасности информации при проведении работ со сведениями соответствующей степени конфиденциальности (секретности);
· сертификацию средств защиты информации и средств контроля эффективности защиты, используемых в АС;
· возложение решения вопросов организации лицензирования, аттестации и сертификации на органы государственного управления в пределах их компетенции, определенной законодательством Российской Федерации;
· создание автоматизированных информационных систем в защищенном исполнении и специальных подразделений, обеспечивающих защиту информации с ограниченным доступом, являющейся собственностью государства, а также осуществление контроля защищенности информации и предоставление прав запрещать или приостанавливать обработку информации в случае невыполнения требований по обеспечению ее защиты;
· определение прав и обязанностей субъектов в области защиты информации.
Р.А. НЕУСТРОЕВ, И.О. ФЕДОРОВА, С.В. ВАСИЛЬЕВА
ФОРМИРОВАНИЕ И ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ
Ключевые слова: эффективность, анализ, аудит, контроль.
Рассмотрены проблемы формирования и оценки эффективности функционирования системы внутреннего контроля, отличия проверки внутреннего контролера и внутреннего аудитора.
R.A. NEUSTROEV, I.O. FEDOROVA, S.V. VASILEVA FORMATION AND ESTIMATION EFFICIENCY PRODUCTIVITY SYSTEM OF DIFFERENCES CONTROL
Key words: productivity, analysis, audit, control.
Problems of formation and estimation efficiency productivity system of differences control testing differences control and differences audit formation of mortgage model in Russia of the state funds.
В соответствии с бюджетной реформой предполагается предоставление большей самостоятельности участникам бюджетного процесса. Однако такой подход требует совершенствования системы внутреннего контроля.
Основной задачей внутреннего контроля является снижение финансовых потерь, возникающих по различным причинам. Чем более развита, структурирована система контроля, тем выше результат ее действия.
К предпосылкам формирования системы внутреннего контроля в государственном секторе можно отнести: усиление конкуренции, установление требования к повышению эффективности системы управления, наличие потребности в объективной и достоверной информации для принятия решений, грамотного менеджмента, обеспечение связи внутреннего и внешнего контроля.
В соответствии с ст. 158 и 269 Бюджетного кодекса РФ на главных распорядителей возложен контроль за использованием бюджетных и внебюджетных средств, их целевым использованием, а также за деятельностью организаций, результатом которой выступают конкретные бюджетные услуги. Соответственно в рамках внутреннего контроля должна оцениваться степень выполнения показателей бюджетных услуг государственными учреждениями и организациями, установленных им главными распорядителями на основе программноцелевого метода планирования, с целью повышения их ответственности за достижение конечного результата с наименьшими затратами бюджетных средств и наилучшим качеством, т.е. повышения эффективности и результативности деятельности учреждений и организаций.
Таким образом, концепция системы внутреннего контроля должна базироваться на показателях соотношения затрат и качества, формирующих конечный результат и определяющих степень достижения поставленной цели. Это означает, что внутренний контроль должен обеспечить выявление и мобилизацию имеющихся у организаций финансовых, материальных и трудовых резервов; повышение эффективности и качества их использования, укрепление финансовой дисциплины, включая вопросы ценообразования, а также способствовать оперативному реагированию и принятию управленческих решений для своевременного достижения конечных целей организации.
В качестве направлений деятельности системы внутреннего контроля бюджетной организации можно рассматривать:
Выполнение показателей бюджетных услуг и критериев их качества;
Наличие жалоб на качество и своевременность оказания бюджетных услуг;
Использование бюджетных средств по целевому назначению;
Обоснованность расчетов сметных назначений;
Исполнение смет доходов и расходов и соблюдение лимитов бюджетных обязательств;
Организация размещения заказов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг;
Эффективность распоряжения бюджетными и внебюджетными средствами и имуществом;
Обоснованность произведенных затрат, связанных с текущей деятельностью, и затрат капитального характера, соблюдение общестроительных нормативов при проведении строительных работ.
Задачами внутреннего контроля с точки зрения оценки эффективности могут быть:
Проведение проверок и информирование руководства об обнаруженных существенных рисках и проблемах контроля, а также содействие в решении данных вопросов;
Предоставление объективной оценки эффективности организации в достижении своих целей и результативности основных процессов;
Эффективное взаимодействие с внешними аудиторами для сокращения расходов на проведение внешнего аудита в случае его необходимости;
Проверка адекватного (своевременного, правильного, достоверного) отражения хозяйственных операций в учете и правильности составления как внутренней, так и внешней отчетности;
Оценка эффективности хозяйственных операций в целях уменьшения затрат и повышения доходности;
Создание системы внутреннего контроля предусматривает наличие соответствующей информации для контроля, комплекса контрольных приемов и процедур, выработки определенной методики проведения контроля.
Внутренний контроль должен быть организован по циклам деятельности организации (от закупок до реализации бюджетных услуг, в том числе инвестиции) и стадиям управления (планирование, организация, учет и анализ, проверка корректирующих действий).
Алгоритм формирования системы внутреннего контроля с учетом задач по обеспечению эффективности деятельности государственных учреждений и организаций может быть таким:
1. Определение и описание основных бизнес-процессов.
2. Утверждение схем основных бизнес-процессов.
3. Определение и оценка рисков по каждому бизнес-процессу.
4. Определение и оценка действующих процедур контроля по соответствующим бизнес-процессам.
5. Разработка перечня возможных контрольных процедур для минимизации существующих рисков.
6. Оценка эффективности «новой» системы внутреннего контроля и процедур.
7. Выбор наиболее эффективных и востребованных процедур контроля и внедрение их в практику системы внутреннего контроля.
Элементы системы внутреннего контроля: контрольная среда, оценка рисков, информация и сети, мониторинг, существующие контрольные процедуры отражены в табл. 1.
Реализация предложенного алгоритма может проходить следующим образом:
На первом этапе бизнес-процесс описывается как он есть, затем определяется, каким образом контроль может быть применен к этим процессам, разрабатываются политика и процедуры с целью минимизации рисков в рамках процесса. Итогом этапа может быть документ с описанием специальной процедуры.
На втором этапе проводятся анализ основных рисков, присущих данному процессу (стандартные риски), и разработка контрольных мероприятий по минимизации этих рисков.
На третьем этапе необходимо определить цель новой процедуры (как должно быть). Новая процедура должна быть протестирована. По результатам теста должно быть принято решение об эффективности процедуры. Процедура вводится приказом. Организуется обучение пользованию процедурой.
Таблица 1
Элементы структуры системы внутреннего контроля
Элемент Описание Ключевые вопросы
Контрольная среда общая оценка организации, ее политика и процедуры честность, компетентность, независимое руководство, философия руководства, организационная структура, назначение ответственности, кадровая политика
Оценка риска идентификация руководством рисков риски, обусловленные изменениями
Информация и сети методы, используемые для классификации и отражения операций и сообщения ролей и обязанностей запись, обработка, обобщение и представление операций, условий и событий. Сообщение ролей и обязанностей
Мониторинг процедуры, необходимые для оценки качества применения системы внутреннего контроля на постоянной основе внутренний аудит. Проверки и прочие процедуры, включая оценку удовлетворенности покупателей
Существующие контрольные процедуры политика и процедуры, установленные для гарантии того, что цели руководства достигнуты своевременное представление отчетов, обработка информации, физические средства контроля, распределение обязанностей
Рассмотрим пример деятельности службы внутреннего контроля по направлению - размещение государственного (муниципального заказа), где последнее является одной из функций и сфер оценки службы внутреннего контроля.
Формирование государственного заказа - деятельность заказчика по планированию, размещению и контролю за исполнением государственного контракта на поставку товаров, выполнением работ, оказанием услуг, т.е. бизнес-процесс, описывающий функцию заказчика при закупке товаров, работ, услуг. С управленческой точки зрения он включает планирование процесса размещения государственного заказа, проведение процедур, связанных с размещением государственного заказа, анализом и контролем за выполнением условий государственного контракта, принятием корректирующих действий по устранению возникших несоответствий и нарушений как в ходе размещения заказа, так и при его исполнении. К основным рискам, с которыми сталкиваются государственные заказчики при размещении государственного заказа, можно отнести риски: закупки товаров, работ и услуг у недобросовестного поставщика; реализация коррупционнного мотива; закупки товаров, работ и услуг по завышенной цене, недостаточность источников финансирования заказа; предоставление аванса без обеспечения исполнения контракта и др. К факторам указанных рисков можно отнести: низкую квалифика-
цию специалистов в сфере размещения государственного заказа, низкую общую и финансовую дисциплину государственных заказчиков. При составлении регламента деятельности службы внутреннего контроля данные риски должны быть учтены, а элементы системы контроля должны быть построены таким образом, чтобы обеспечить максимальное их выявление и предупреждение. В качестве средств контроля могут быть применены: план закупок товаров, работ и услуг, утвержденный заказчиком, составленный с учетом смет и заявок подразделений; график закупки товаров, работ и услуг по периодам и формам закупок, утвержденный заказчиком; санкционирование закупки товаров, работ, услуг, произведенное руководителем - представителем заказчика, разработанные методические указания по определению начальной цены контракта, применению неценовых критериев оценки заявок и др.
Средства контроля могут подразделяться на обеспечивающие:
а) выполнение процедур размещения заказа с разрешения государственного заказчика: закрепление в уставе (положении) организации функций, прав и обязанностей руководителя по размещению госзаказа; закрепление прав и обязанностей уполномоченного органа при его создании, регламент работы комиссий, функций, прав членов комиссий, создаваемых при размещении заказа, утверждение их заказчиком и др.;
б) правильность проведения процедур размещения государственного заказа: критерии закупки товаров, работ, услуг до 100 тыс. руб.; утверждение перечня лиц, имеющих право осуществлять закупки стоимостью до 100 тыс. руб.; порядок формирования начальной (максимальной) цены контракта (цены лота); наличие сертификатов и удостоверений у членов комиссии в сфере повышения квалификации в области размещения государственного заказа и др.
Деятельность службы внутреннего контроля должна проводиться на системной основе, т.е. регламентироваться планами, графиками внутренних проверок, целями и задачами, наличием критериев выбора объектов проверки, методики, форм отчетности.
Последствиями недостаточного использования средств внутреннего контроля являются: отсутствие надлежащего управленческого контроля и низкая культура контроля, недостаточно эффективное выявление и оценка риска, неудовлетворительный обмен информацией между различными уровнями руководства, неэффективный аудит или мониторинг устранения недостатков.
Для определения эффективности созданной системы внутреннего контроля может быть проведен ее внутренний аудит, который следует рассматривать как независимую компетентную оценку управленческой и контрольной деятельности, осуществляемую внутри организации, основанную на системном научно обоснованном процессе объективного сбора, анализа и оценки свидетельств об экономических действиях и событиях с целью выявления степени соответствия их установленным критериям эффективности работы, прогноза будущего развития, выработке рекомендаций.
Создание службы внутреннего аудита с экономической точки зрения целесообразно на уровне главного распорядителя, когда организация имеет сложную структуру, множество подотчетных подразделений (лиц), реализует совместные программы (заказы).
Различия между внутренним контролером и внутренним аудитором отражены в табл. 2.
Различия между внутренним контролером и внутренним аудитором
Субъекты и характер контроля осуществляется работниками отдела внутреннего аудита проводится специалистами функциональных подразделений
Цели и задачи контроль качества работы подразделений предприятия, оценка системы бухучета и внутреннего контроля, выработка обоснованных рекомендаций и консультационные услуги на экономическом субъекте осуществляет системное, сплошное наблюдение за сохранностью и эффективным использованием всех видов ресурсов
Правовой статус руководствуется уставом организации, положением о службе внутреннего аудита, является независимым подразделением и подчиняется непосредственно руководителю, предоставляя им отчетность руководствуется положением о соответствующем подразделении и должностными обязанностями, подчиняется руководителю или его заместителю
Ограничения в деятельности работа осуществляется по плану и документируется. Дают рекомендации, но не участвуют в их выполнении. Возможен аудиторский риск невыявления ошибок и искажений принимаются управленческие решения на основании указаний и распоряжений руководства, создается, если экономические выгоды выше затрат. Вероятность неэффективности среды контроля
Уровень значимости рассматри- ваемых вопросов принимаемые решения по результатам проверок касаются в целом деятельности хозяйствующего субъекта или наиболее важных вопросов. Подтверждают эффективность и достоверность системы внутреннего контроля. принимаемые решения касаются тех или иных видов или направлений деятельности отдельных подразделений и их работников
Место в управлении орган контроля за соблюдением установленного порядка ведения операций и процедур, а также надежностью функционирования системы внутреннего контроля, является способом контроля за эффективностью деятельности звеньев организации самостоятельная система контроля, входящая в состав управления организацией и контролирующая с помощью совокупности специальных процедур все вопросы финансово-хозяйственной деятельности и создающая условия для эффективной работы организации
Взаимосвязь и взаимодействие в системе управления взаимодействует вертикально с руководством организации, внешними аудиторами, по горизонтали -с работниками подразделений организации обеспечивает взаимодействие между сотрудниками организации путем оправданного разделения ответственности и полномочий в целях достижения поставленных задач
Технология осуществления контрольных действий использует стандарты, специальные процедуры и методы аудиторского контроля - предварительное планирование, оценку рисков, разработку плана и программы аудита, методы проведения аудита, оценку и документальное оформление результатов аудита использует процедуры и методы административного, бухгалтерского и экономического контроля
Отличительный признак Внутренний аудит Внутренний контроль
Оценка и документальное оформление результатов составление рабочих документов аудитора, актов, документальных записок, подведение итогов, формулирование выводов и внесение рекомендаций оперативное вмешательство и корректировка совершаемых хозяйственных операций, составление справок к служебных записок
Оценка эффективности позволяет рассматривать качественную и количественную определенность отдельных элементов системы внутреннего контроля, устанавливать их различия. Мерой количественной оценки результата действенности системы внутреннего контроля может служить показатель среднего математического ожидаемого значения события или результата. Такие оценки обычно базируются на экспертных заключениях и имеют субъективный характер. В этом случае аудитор должен проверить:
Что разработанные процедуры внутреннего контроля эффективно обнаруживают и предотвращают злоупотребления;
Правильность выполнения контрольных процедур в течение периода, в том числе полная проверка всех бизнес-процессов, проверка наиболее рискованных областей деятельности и того, что все рискованные области покрыты контрольными процедурами, проверка выполнения контрольных процедур (убедиться, что существующие контрольные процедуры покрывают риски в пределах установленного уровня).
НЕУСТРОЕВ РОМАН АЛЕКСАНДРОВИЧ родился в 1979 г. Окончил Московский нефтехимический институт. Соискатель кафедры экономики предприятия Чебоксарского кооперативного института Российского университета кооперации. Автор 4 научных работ.
ФЕДОРОВА ИРИНА ОЛЕГОВНА родилась в 1988 г. Финансовый менеджер. Автор 3 научных работ.
ВАСИЛЬЕВА СВЕТЛАНА ВАЛЕРЬЯНОВНА родилась в 1968 г. Окончила Московский университет потребительской кооперации, Президентскую программу подготовки управленческих кадров при ЧГУ. Директор оОо «Газтехсервис-Плюс» Группы компаний «Термотехника», старший преподаватель кафедры экономики предприятия Чебоксарского кооперативного института Российского университета кооперации. Автор 6 научных работ.
Одной из функций управления субъекта хозяйствования является внутренний контроль, субъекты которого:
Осуществляют сравнение плановых и фактических значений параметров;
Проводят аналогию с внешней экономико-правовой средой;
Выявляют отклонения в параметрах;
Дают оценку опасности размера отклонений для субъекта хозяйствования;
Выявляют факторы, вызвавшие отклонения, определяют степень их влияния;
Проводят подготовку информационной базы для принятия управленческих решений.
Внутренний контроль - это процесс, разработанный и осуществляемый лицами, наделенными руководящими полномочиями, руководством и прочим персоналом для достижения разумной уверенности в реализации целей организации в области достоверности финансовой отчетности, эффективности деятельности и соблюдения требований регулирующих документов.
Являясь функцией управления, внутренний контроль выполняет такие задачи:
Дает информацию о процессах, происходящих у субъекта хозяйствования;
Помогает принимать наиболее целесообразные решения по общим и специальным вопросам развития предприятия;
Предоставляет возможность судить о правильности принятых решений, своевременности и результативности их выполнения;
Способствует своевременному обнаружению и устранению условий и факторов, которые не оказывают содействия эффективному ведению производства и достижению поставленной цели;
Позволяет скорректировать деятельность субъекта хозяйствования или отдельных его производственных подразделений;
Дает возможность установить, какие именно службы и подразделения предприятия, а также направления его деятельности оказывают содействие достижению поставленной цели и повышению результативности деятельности предприятия.
В акционерном обществе может создаваться совет акционерного общества (наблюдательный совет), который осуществляет контроль за деятельностью его исполнительного органа. Уставом акционерного общества или по решению общего собрания акционеров на совет акционерного общества (наблюдательный совет) могут быть возложены отдельные функции, которые относятся к компетенции общего собрания. Члены совета акционерного общества (наблюдательного совета) не могут быть членами исполнительного органа. В случае возникновения существенной угрозы интересам акционерного общества или выявления злоупотреблений, содеянных должностными лицами, ревизионная комиссия обязана требовать внеочередного созыва общего собрания акционеров. Члены ревизионной комиссии могут принимать участие в заседаниях правления с правом совещательного голоса.
Внутренний аудит следует рассматривать как неотъемлемую часть общей системы управления. Служба внутреннего аудита создается на предприятии для выполнения контрольных функций в зависимости от цели и задач, возложенных на внутренних аудиторов руководством предприятия. Внутренние аудиторы зависимы, подчинены вышестоящему руководству, они проводят проверки как плановые, так и внеплановые по указанию руководства. По результатам проверки составляют отчет о проведенной работе, отчитываются перед руководством, дают оценку, рекомендации, советы и информацию. Они не обязаны иметь сертификат. Это может быть специалист по бухгалтерскому учету, экономист, финансист.
ISA 315 «Понимание деятельности организации и оценка риска существенных искажений» выделяет следующие компоненты внутреннего контроля:
Контрольную среду;
Процесс оценки рисков организацией; информационную систему, включая ее элементы, связанные с подготовкой финансовой отчетности, и информирование;
Контрольную деятельность; мониторинг контроля.
Под контрольной средой понимают отношение руководства и лиц, наделенными руководящими полномочиями, к внутреннему контролю, понимание его значения для организации, их осведомленность в отношении внутреннего контроля и действия, непосредственно связанные с ним.
Процесс оценки рисков организацией - это процесс выявления и реагирования на бизнес -риски, а также результаты этих действий. Применительно к финансовой отчетности процесс оценки рисков организацией включает выявление руководством рисков, связанных с подготовкой финансовой отчетности, достоверной во всех существенных отношениях, в соответствии с применяемыми принципами и правилами, оценку их значимости и вероятности возникновения, а также принятие решений в части реагирования на эти риски.
Риски, связанные с финансовой отчетностью, обусловлены внутренними и внешними факторами, которые могут неблагоприятно повлиять на способность организации формировать, фиксировать, обрабатывать и представлять в отчетности финансовую информацию, соответствующую предпосылкам, заявленным руководством в отчетности.
По мере выявления риска руководство оценивает его степень и значимость и разрабатывает способы реагирования. Руководство может прийти к выводу о нецелесообразности реагирования на риск, например из-за несоразмерности затрат на такие мероприятия с масштабами предотвращаемого отрицательного эффекта.
Информационная система организации включает оборудование, программное обеспечение, трудовые ресурсы, определенные процедуры и данные. В части подготовки финансовой отчетности информационная система включает процедуры и документы, используемые для формирования, документирования, обработки и представления в отчетности операций и событий, а также обеспечения возможности отразить в учете связанные с ними активы, обязательства и собственный капитал.
Информационная система должна обеспечивать:
Формирование информации обо всех осуществляемых операциях;
Своевременное отражение деталей совершаемых операций, необходимых для правильной классификации операций в отчетности;
Измерение операций в денежном выражении, позволяющее представить информацию в отчетности в правильных.суммах;
Определение временного периода осуществления операций для правильного отражения информации в бухгалтерском учете;
Раскрытие информации об операциях в финансовой отчетности в соответствии с применяемыми принципами и правилами.
Мониторинг контроля - это постоянно осуществляемое руководством наблюдение за тем, чтобы внутренний контроль отвечал установленным параметрам и модифицировался в соответствии с изменяющимися обстоятельствами.
Основная цель изучения и оценки аудитором системы внутреннего контроля клиента - подготовить основу для планирования аудита и установления видов, сроков проведения и объема аудиторских процедур.
Если аудитор убеждается, что он может положиться на соответствующие средства внутреннего контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и более выборочно, а также может внести изменения в суть аудиторских процедур, которые будут применяться, и в запланированные затраты времени на их осуществление.
Аудитор должен убедиться в том, что средства контроля проверяемого экономического субъекта достигают следующих целей:
Хозяйственные операции выполняются с согласия руководства, как в целом, так и в конкретных случаях;
Все операции фиксируются в бухгалтерском учете в правильных суммах, на надлежащих балансовых счетах, в том периоде времени, в котором были осуществлены, в соответствии с принятой у клиента учетной политикой и обеспечивают возможность подготовки достоверной бухгалтерской отчетности;
Доступ к активам возможен только с разрешения соответствующего управленческого работника;
Соответствие зафиксированных в бухгалтерском учете и фактически имеющихся активов определяется руководством с установленной периодичностью, а в случае расхождений, руководством применяются надлежащие действия.
При определении эффективности системы внутреннего контроля учитывают много факторов:
1) круг работников, принимающих участие в формировании информации на предприятии, и наличие у них ответственности за порученное дело;
2) наличие упорядоченных взаимоотношений между ними по ведению дел и формированию информации;
3) наличие технических средств контроля; наличие технологии контроля;
4) контролируемые параметры.
Аудитор обязан принимать во внимание, что система внутреннего контроля не может с абсолютной уверенностью, а лишь с определенной долей вероятности подтвердить, что цели ее создания достигнуты. Причиной этого являются такие неизбежные ограничения системы внутреннего контроля:
Естественное желание руководства экономического субъекта, чтобы затраты на осуществление контрольных мероприятий были меньшими, чем те экономические выгоды, которые обуславливают применение таких мероприятий;
Большинство средств контроля ставят цель выявить нежелательные хозяйственные операции, а не те, которые являются непривычными;
Ошибки вследствие небрежности, невнимательности, неверности суждений или непонимания инструктивных материалов сотрудниками службы;
Намеренное нарушение системы контроля в результате сговора работников экономического субъекта, как с другими работниками данного экономического субъекта, так и с третьими лицами;
Нарушения системы контроля вследствие злоупотреблении со стороны представителей руководства, ответственных за функционирование данных аспектов контроля, ^
Распространена практика существенных изменении условии ведения хозяйственной деятельности или правил учета, в результате чего принятые контрольные процедуры могут перестать выполнять свои функции.
Процедура изучения и оценки системы внутреннего контроля является обязательной при проведении аудита независимо от характеристики клиента. Как правило, это осуществляется одновременно с проверкой данных бухгалтерского учета.
Имея в своем распоряжении материалы исследования, выполненного перед заключением договора, отчет предыдущего аудитора проводит изучение системы внутреннего контроля путем опроса персонала заказчика, проведения собственного наблюдения, опроса предыдущего аудитора, изучения организационно нераспорядительной и учетной документации на месте, изучения результатов ревизий и проверок всех проверяющих органов и т.п.
Аудитор использует следующие методы изучения системы внутреннего контроля:
Опрос персонала;
Наблюдение;
Запрос к предыдущему аудитору;
Ознакомление с документами управления и учета;
Изучение документов предыдущего исследования клиента,
Изучение результатов ревизий и проверок всех проверяющих органов;
Ознакомление с существующими требованиями к организации системы внутреннего контроля;
Тестирование системы внутреннего контроля.
Учитывая то, что в системе внутреннего контроля значительное место занимает система бухгалтерского учета, аудитору следует выделить вопросы по ее изучению и оценке. Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку свидетельств относительно следующих сторон хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:
Учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета. Аудитору следует убедиться, что избранный метод учета достоверно отображает специфику деятельности клиента;
Организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности;
Распределение обязанностей и полномочий между работниками, которые принимают участие в ведении учета и подготовке отчетности;
Организация подготовки, оборота и хранения документов, отображающих хозяйственные операции;
Порядок отображения хозяйственных операций в регистрах бухучета, формы и методы обобщения данных таких регистров;
Порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основании данных бухгалтерского учета;
Роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовке отчетности;
Критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высокий;
Средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.
Аудит, проводящий внешнюю аудиторскую проверку, должен проанализировать работу внутреннего аудита и оценить ее влияние на аудит. ISA 610 «Рассмотрение работы внутреннего аудита» относит термин «внутренний аудит» к оценочной деятельности, которая ведется в организации и в том числе включает оценку эффективности внутреннего контроля.
При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля аудитор может использовать следующие оценки качества внутреннего контроля: «высокая», «средняя», «низкая».
Аудитор оценивает систему внутреннего контроля клиента в три этапа:
1. общее ознакомление с системой внутреннего контроля;
2. первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;
3. подтверждение правильности оценки системы внутреннего контроля.
На стадии общего ознакомления с системой внутреннего контроля аудитору следует получить общее представление о специфике и масштабе деятельности клиента, системе его бухгалтерского учета. По итогам ознакомления аудитор должен принять решение о целесообразности опираться на систему внутреннего контроля клиента в своей работе.
Если аудитор принимает решение, что он не может полагаться на систему внутреннего контроля, то он должен планировать аудит так, чтобы аудиторское заключение не основывалось на доверии к этой системе. Это необходимо и в случаях, если надежность системы оценивается как «низкая» или, если аудитору удобнее или экономически оправданно не опираться на эту систему.
Если по итогам общего ознакомления с системой внутреннего контроля экономического субъекта аудитор принимает решение, что он может полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля, ему следует провести первичную оценку надежности системы внутреннего контроля.
Первичная оценка надежности системы внутреннего контроля осуществляется на основе методики и приемов, которые аудиторские организации разрабатывают самостоятельно.
По итогам процедуры первичной оценки надежности аудитор может оценить надежность всей системы внутреннего контроля и отдельных средств контроля как «среднюю» или «высокую». В этом случае аудитор должен планировать аудиторские процедуры, исходя из этой оценки, но не должен доверять этой системе абсолютно.
Если по итогам процедуры первичной оценки аудитор оценит надежность системы внутреннего контроля в целом и отдельных средств контроля как «низкую», он обязан констатировать это и в дальнейшем планировать аудиторские процедуры соответствующим образом.
Аудитор, который принял по итогам процедуры первичной оценки решение о доверии системе внутреннего контроля, обязан в ходе аудиторской проверки осуществлять процедуры подтверждения достоверности этой оценки. Процедуры подтверждения достоверности оценки системы внутреннего контроля осуществляются в период проверки на основе методики и приемов, которые разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно.
Если внешний аудитор намерен использовать работу внутренних аудиторов, целесообразно ознакомиться с планом внутреннего аудита, а также согласовать сроки выполнения процедур, уровни существенности, способы отбора совокупностей для тестирования, порядок документирования результатов выполненных процедур и другие значимые аспекты.
Характер и объем аудиторских процедур, которые должны быть выполнены внешним аудитором в отношении результатов конкретной работы внутреннего аудита, определяются в зависимости от оценки риска существенных искажений, предварительной оценки работы внутреннего аудита и оценки результатов конкретной работы. Такие процедуры могут включать повторное тестирование элементов, уже проверенных внутренними аудиторами, тестирование аналогичных элементов, а также обзорную проверку работы внутренних аудиторов.
Аудитор в разумные сроки должен уведомить лиц, наделенных руководящими полномочиями, или руководство должного уровня о выявленных им существенных недостатках структуры или функционирования внутреннего контроля.
Результаты оценки конкретной работы внутреннего аудита и выполненные в отношении нее процедуры должны быть описаны в рабочих документах аудитора.
В своих рабочих документах аудитору надлежит отразить:
Результаты обсуждения с членами аудиторской команды подверженности финансовой отчетности клиента существенным искажениям в результате мошенничества и ошибок;
Результаты исследования всех аспектов деятельности клиента и всех компонентов внутреннего контроля в соответствии с ISA 315 «Понимание деятельности организации и оценка риска существенных искажений»; привлекаемые для этого источники информации; осуществляемые процедуры оценки рисков;
Результаты выявления и оценки рисков существенных искажений на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок;
Результаты выявления и оценки значимых рисков и рисков, в отношении которых не
Представляется возможным получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства из существующих в организации контрольных процедур;
Результаты оценки внутреннего контроля в части реагирования на риски.
Вопросы для самоконтроля:
Что представляет собой информационный риск?
Назовите пути снижения информационного риска.
С какими видами риска сталкивается аудитор в своей профессиональной деятельности?
Какова сущность аудиторского риска?
Какие цели преследует практика аудита в Украине?
Должен ли аудитор при определенных условиях стремиться к меньшему аудиторскому риску?
В каком диапазоне может колебаться уровень аудиторского риска?
Какие факторы должен изучить и оценить аудитор при определении уровня присущего риска?
Какие внутренние факторы среды контроля вам известны? Приведите примеры.
Как вы понимаете понятие: организационная структура как фактор внутреннего контроля?
Как влияет форма бухгалтерского учета на организацию внутреннего контроля?
риска контроля?
Какие полномочия имеют предприятия в осуществлении собственной учетной политики?
В чем выражается собственный риск?
Где больший риск контроля: при использовании машинных носителей информации или бумажных?
Как организация архива бухгалтерских записей влияет на риск контроля?
Кто имеет право на санкционирование хозяйственных операций?
Влияет ли ограничение доступа к активам на риск контроля?
Как устанавливается оценка риска контроля?
Какие основные вопросы вы бы включили в анкету для изучения среды контроля?
Какие основные вопросы вы бы включили в анкету для изучения системы бухгалтерского учета?
В чем заключается методика оценки аудиторского риска?
Как формируется модель оценки аудиторского риска?
Что включает в себя тестирование для достижения конечной уверенности относительно величины риска внутреннего контроля?
Какие факторы способствуют выработке единых стандартов оценки аудиторского риска?
Какие системы внутреннего контроля вам известны?
Как влияет на организацию внутреннего контроля общее состояние экономики?
Влияет ли на организацию внутреннего контроля подчиненность предприятий?
Какие контрольные функции осуществляются при оформлении первичных документов?
Перечислите специальные процедуры осуществления внутреннего контроля.
При каких формах обработки документов риск контроля уменьшается?
Назовите процедуры контроля, которые осуществляют учетные работники.
На каком этапе аудитором изучается система внутреннего контроля?
Как влияет оценка риска контроля на выбор методики и объема аудита?
Перечислите основные методы изучения системы внутреннего контроля.
Является ли обязательным документирование результатов изучения системы внутреннего контроля клиента?
Охарактеризуйте структуру системы внутреннего контроля и дайте ей оценку.
Как распределяются права и обязанности при внутреннем контроле?
Какие методы аудита системы внутреннего контроля применяются?
Назовите и охарактеризуйте этапы исследования системы внутреннего контроля.
Литература:
Экономико-математическое
моделирование
ИСПОЛЬЗОВАНИЕ МАТЕМАТИЧЕСКИХ МОДЕЛЕЙ ПРИ ОЦЕНКЕ ЭФФЕКТИВНОСТИ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ
В.И. ГОРЛО,
кандидат экономических наук, доцент Брянская государственная сельскохозяйственная академия
Система внутреннего контроля как разветвленная организационная структура представляет собой совокупность подразделений, укомплектованных персоналом соответствующей квалификации и полномочий, осуществляющих информационное взаимодействие в виде прямых и обратных связей, имеющих соответствующее материально-техническое и информационное обеспечение и подчиняющихся соответствующему исполнительному органу.
Основной задачей внутреннего контроля на предприятии является снижение финансовых потерь, возникающих по различным причинам. Чем боле развита, структурирована система контроля, тем выше результат ее действия, выражающийся в снижении потерь.
Оценка эффективности позволяет рассматривать качественную и количественную определенность отдельных элементов системы внутреннего контроля, устанавливать их различие. Оценка эффективности системы внутреннего контроля - это обобщение показателей ее действенности и результативности. Мерой количественной оценки результата действенности системы внутреннего контроля может служить показатель среднего математического ожидаемого значения события или результата. Такие оценки обычно базируются на экспертных заключениях и имеют субъективный характер.
В абсолютном выражении результат системы контроля на предприятии, по мнению автора, представляет собой сумму экономии потерь, возникшую в связи с функционированием системы контроля:
где R - результат функционирования системы контроля;
Ц0 - потери (убытки) в условиях отсутствия контроля;
Ц1 - потери (убытки) при действующей системе контроля.
Однако для создания и поддержания системы внутреннего контроля требуются определенные затраты. Без учета инвестиций в создании системы контроля экономия предприятия от внедрения системы контроля представляет собой разницу между результатом функционирования системы и стоимостью ее поддержания: Е=^С,
где Е - экономия потерь (эффективность); С - стоимость системы контроля. Очевидно, что применение системы внутреннего контроля принесет выгоду предприятию только в том случае, если результат ее функционирования будет превышать стоимость ее содержания:
Е > 0 или R > С. Степень сложности системы контроля непосредственно связана со стоимостью использования конкретных средств контроля и потенциальными убытками в случае их отсутствия. Когда затраты превышают отдачу, это, очевидно, невыгодно, и если сумма затрат на поддержание системы внутреннего контроля (в годы с 1 -го по п-й) превышает отдачу, эти средства контроля не должны использоваться. Для контроля эффективности системы
необходимо оценить и сопоставить потенциальные убытки предприятия, ожидаемый результат действия системы и затраты на ее поддержание. Таким образом, результативность системы внутреннего контроля - это разница между прогнозируемыми убытками до и после прогнозируемого воздействия системы внутреннего контроля.
Мы предлагаем дальнейшую разработку данного подхода. Определим эффективность системы внутреннего контроля на примере системы внутреннего контроля, действующей в ОАО «Красногорский сырзавод» с 2001 по 2005 г.
Эффективность системы внутреннего контроля определяется с помощью экономии потерь, возникающей в связи с функционированием системы контроля. Предлагается формула для оценки результата действия системы контроля как суммы экономии потерь от функционирования системы контроля.
Формулу представим в следующем виде.
Пусть х - организационный уровень ведения системы внутреннего контроля. Мы понимаем, что наш подход спорный, но здесь возможно множество различных подходов.
Ь1(х) - потери системы при соответствующем уровне системы внутреннего контроля. Меру измерения этого показателя проще взять в процентах от некоторой базы, например от Ь0, а, следовательно, Ь0 = 100 %. Сложность проблемы заключается в измерениях показателей, которые носят скорее качественный характер, чем количественный. Для уточнения этой проблемы необходимо проводить исследования специального назначения, а это не вмещается в рамки нашего исследования. В нашем рассмотрении эта проблема не является главной, так как мы пытаемся строить общую математическую модель, с помощью которой должны получить основные свойства поведения системы внутреннего контроля.
С (х) - затраты на ведение системы внутреннего контроля. Здесь также очень трудно выделить из общей суммы затрат эту часть, но грубая оценка затрат на ведение системы внутреннего контроля возможна.
R (х) - эффективность системы от внедрения системы внутреннего контроля, выраженная в размере снижения убытков от ведения системы внутреннего контроля. Логично полагать, что этот показатель должен расти до определенного значения х, далее уменьшаться, так как мы постулировали такое поведение (с точностью до наоборот) для Ь1(х) - функции потерь, тогда
R (х) = ^(х). (2)
Покажем, что Ьх(х) - при росте х уменьшается до некоторого Хтш, дальнейший рост х ведет к увеличению Ь1(х). Простейшей формой зависимости может быть парабола или экспонента. В качестве модельной функции потерь Ь1(х) проще взять параболу, так как при наличии эмпирических данных можно с помощью метода наименьших квадратов определить параметры уравнения.
В результате проведенного исследования эффективность системы внутреннего контроля можно представить в виде следующей формулы:
R (х) = Ь - (ах2+Ьх+с). (3)
Отсюда легко определяется точка оптимума эффективности:
R (х) = - 2ах - Ь = 0;
При построении конкретной параболы по данным балльных оценок и потерь системы при соответствующем уровне системы внутреннего контроля определяется точка оптимума, т. е. такое значение качества системы внутреннего контроля, при котором достигается наилучшая эффективность системы контроля.
Предлагаемые показатели позволяют оценить эффективность системы внутреннего контроля на предприятиях и определить оптимальные значения уровня системы внутреннего контроля и возможных потерь, соответствующие данному уровню организации системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля (см. таблицу).
В результате проведенных расчетов получена следующая модель определения значения потерь (уравнение регрессии):
у = 164,73 - 27,4х + 1,23х2.
При этом оптимальное значение уровня системы внутреннего контроля составит:
^оптим= 11,04.
Данной величине х (уровню организации системы внутреннего контроля) соответствует оптимальное значение потерь:
У Хоптим.) = 14,92.
Эффективность при этом составит 85,08 %.
С учетом некоторой условности исходных данных можно, тем не менее, утверждать, что наилучшим для организации является уровень организации системы внутреннего контроля в 10-12 баллов тестового опроса. При этом потери составляют 15 % в сравнении с ситуацией, когда
Определение эффективности работы системы внутреннего контроля в ОАО «Красногорский сырзавод»
Год X X2 У У расч. Я (х)
2001 6,00 36,00 24,00 46,15 53,85
2002 9,50 90,25 19,00 17,84 82,16
2003 11,00 121,00 10,00 14,92 85,08
2004 12,15 147,62 21.00 16,43 83,57
2005 15,70 246,49 29.00 41,58 58,42
Точка оптим. 11,04 121,91 14,92
В таблице использованы следующие обозначения:
х - балльная оценка уровня организации системы внутреннего контроля в ОАО «Красногорский сырзавод» (с 2001 по 2005 г); у - потери от уровня организации системы внутреннего контроля (цифры получились в результате обработки экспертного опроса, или иначе - экспертные оценки); R (х) - эффективность системы внутреннего контроля.
на предприятии отсутствует система внутреннего контроля или когда контроль слабый.
Схематично график функций потерь и эффективности системы внутреннего контроля можно представить следующим образом (рис. 1).
В свою очередь, с другой стороны, затраты на поддержание системы внутреннего контроля растут с ростом качества ведения системы внутреннего контроля.
С (х) = кх, из чего следует х = -
В результате чего формула эффективности системы внутреннего контроля от затрат на ее функционирование будет выглядеть следующим образом:
Оптимальное значение затрат определяется по формуле:
С = - Ь х k/2а
Это следует из формулы: R (х) = 0,
Уровень СВК Потери эффективности
R"(х) = - 2а/К2 С(х) - ЬД = 0.
Данное условие является необходимым условием наличия оптимума (минимум или максимум функции). Вычисление параметров а, Ь, с и k, а также проблем подготовки данных представляет собой самостоятельное и обстоятельное исследования.
С другой стороны, отталкиваясь от рассмотрения системы внутреннего контроля как от «черного ящика» (затраты на входе - результаты на выходе), очевидно, что затраты являются входными параметрами системы, а потери выходными параметрами системы. Следовательно, можем считать, что потери являются функцией затрат.
Правдоподобным считаем утверждение, что эффективность системы внутреннего контроля растет с ростом затрат до некоторой оптимальной величины, после чего с продолжающимся ростом затрат на систему внутреннего контроля эффективность системы внутреннего контроля падает.
Это утверждение может быть описано следующей функцией:
R (^ = а0 - С^-С + С0. (5)
Таким образом, подходя к характеристике эффективности системы внутреннего контроля двумя различными путями, получили в общем одну и ту же зависимость эффективности от внедрения системы внутреннего контроля.
Для реализации ранее описанных подходов оцениваются три параметра:
Качество ведения системы внутреннего контроля;
Затраты на ведение системы внутреннего контроля;
Убытки от ведения системы внутреннего контроля.
Если удается набрать соответствующий статистический материал, то в принципе возможно
оценить параметры конкретных зависимостей, описанных ранее. В качестве х вполне можно взять балльную оценку системы внутреннего контроля, которую мы предложили при тестировании ведения бухгалтерского учета.
Более простой подход к решению данной проблемы можно представить и следующим образом. Как было сказано ранее, эффективность системы внутреннего контроля определяется с помощью экономии потерь, возникающей в связи с функционированием системы контроля. Была предложена формула для оценки результата действия системы контроля как суммы экономии потерь от функционирования системы контроля.
На графике мы можем представить функцию в следующем виде (рис. 2):
Когда нет системы контроля, т. е. Ь0 = 0, то R (0) = L0, т. е. потери (убытки) при действующей системе контроля равны нулю, то результат функционирования системы контроля будет равен потерям (убыткам) в условиях отсутствия контроля. В случае максимальной эффективности, т. е. когда R (Ь) = 0, Ьк должно быть равно Ь0, т. е. потери от внедрения системы внутреннего контроля такие же, как и при отсутствии системы внутреннего контроля.
Этот вывод является нелогичным, так как потери от внедрения системы внутреннего контроля не могут быть такими же, как и при отсутствии системы внутреннего контроля.
Модернизируя формулу эффективности (1), введя коэффициенты эффективности разных структур системы контроля, получим следующую формулу определения эффективности:
R (1К) = Ь - кЬк (6),
где к - коэффициент эффективности;
R (Ь) = 0 при 1К= Ь 0/к.
На графике функция будет выглядеть следующим образом (см. рисунок).
Система эффективна, если Ь1 при этом будут как можно меньше. А это возможно, если k > 1.
Система менее эффективна, если k < 1.
Практическая реализация этого подхода сопряжена со множеством трудностей, в частности с невозможностью определить убытки в разных случаях.
Для создания и поддержания системы внутреннего контроля требуются определенные затраты. Без учета инвестиций в создание системы внутреннего контроля экономия предприятия от внедрения системы внутреннего контроля имеет вид следующей формулы:
Е = R - С, где С - стоимость системы контроля.
Если предположить, что Ь1 - система внутреннего контроля и величина переменная, то: Е Ь) = R (Ьв) - С (Ь)
Естественно, если предположить, что чем совершеннее система внутреннего контроля, тем больше на нее затраты, т. е.:
Эффективность определяется неравенством Е > 0 или R > С:
Ь0 - кк ЬК > К Ьс.
Степень сложности системы контроля непосредственно связана со стоимостью использования конкретных средств контроля и потенциальными убытками в случае их отсутствия.
Постановку данной задачи мы рассматриваем в теоретическом аспекте. Когда была предложена формула R (Ь1) = Ь0 - Ь1 где Ь1 - убытки от фун-
кционирования системы внутреннего контроля, было ясно, что Дследует рассматривать как величину переменную. Только это допущение позволяло выходить на теоретический анализ и обобщения. Далее было предложено ввести абстрактную трудно определяемую величину качества системы внутреннего контроля, которая также была представлена в количественном виде. Наконец, когда моделировалась зависимость эффективности системы внутреннего контроля от затрат на ее функционирование, то полагали, что затраты это не буквально скалькулированные расходы по отдельным статьям, а более сложные, не во всем наблюдаемые расходы.
Литература
Таким образом, построение моделей характеризует оценку эффективности внедрения системы внутреннего контроля с учетом характеристики убытков как константы, заданной обусловленными затратами на ее поддержание или меняющимися по линейному закону.
Расширенное применение математических методов и моделей есть объективная тенденция, связанная с уровнем развития конкретных отраслей. Применение математики в аудите оправдано тем, что это позволяет нам пространное рассуждение описанного характера. Аудит имеет место с количественными соотношениями, что в свою очередь неизбежно требует использования математических подходов.
1. Внутрихозяйственный аудит в предприятиях агропромышленного комплекса Российской Федерации: Сб. нормативно-методических материалов по внутреннему аудиту/ Сост. Д. Н. Письменная и др. - М.: РАМ и А, 1994. - 52 с.
2. Губанов А. Г., Василенко А. А., Стефанова С. Н. Особенности бухгалтерского учета, контроля и экономического анализа на перерабатывающих предприятиях АПК: Учеб. пособие. - Ростов-на-Дону, 1997. - 71 с.
3. Карамайки Д. Р., Бенис М. Стандарты и нормы аудита. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995. - 527 с.
4. Организация аудиторской деятельности в АПК: Сб. нормативно-методических материалов по аудиту / Сост. Д. Н. Письменная и др. - М.: РАМ и А, 1994. - 48 с.
5. Правила (стандарты) аудиторской деятельности / Сост. и автор введения Н. А. Ремизов. - Мю: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. - 384 с.
6. Энциклопедия общего аудита. Законодательная и нормативная база, практика, рекомендации и методика осуществления. - Т. 2. - М.: «ДИС», 1999. - 569 с.
7. Мазур И.И. Управление качеством: Учеб. пособие. - М.: Высшая школа, 2003. - 307 с.
Издательский дом «Финансы и Кредит» оказывает услуги по изданию книг, брошюр, монографий, учебников, учебно-методической и художественной литературы. Издание осуществляется за счет средств автора. Срок изготовления монографий объемом 10 печатных листов в мягкой обложке составляет 40 дней.
Важное значение в системе управления организации имеет оценка эффективности работы не только ее производственных структур, но и функциональных отделов, а т.ч. внутреннего аудита. Это позволяет совершенствовать организацию службы внутреннего аудита и добиваться действенности результатов контрольно-аудиторской деятельности при принятии решений.
Оценка эффективности функционирования системы внутреннего контроля (аудита) – весьма сложная проблема. Методологическое и практическое решение этой проблемы обеспечивает основу изыскания наиболее целесообразных направлений совершенствования организации и управления деятельности службы внутреннего контроля (аудита). Важнейшее значе6ние при этом имеет выяснение влияния самого контроля на конечные результаты развития производства, поскольку в финансово-хозяйственном процессе взаимодействует множество факторов. Но выделение равновесной доли контрольного эффекта в достижении тех или иных целей – весьма трудная задача. Контрольно-аудиторская деятельность должна быть целенаправленной, призванной добиваться определенной производственно-финансовых результатов. Качество работы органов служб внутреннего контроля (аудита) и конечная результативность и эффективность контроля зависят от обоснованности поставленных целей, от правильного соизмерения целей и средств их достижения. Не точно выдвинутые цели не дадут значительного производственного эффекта.
Под эффективностью в широком смысле стоит понимать совокупную результативность работы, действия, системы мероприятий, являющихся следствием определенных материальных усилий. Экономическая эффективность характеризуется сравнением производственных результатов с ресурсами, применяемыми для достижения этих результатов. Она раскрывается через такие понятия, как результативность и экономичность, хотя они и не полностью характеризуют ее. Например, высокие результаты производственной деятельности могут быть достигнуты в условиях использования непомерно больших ресурсов, превышающих общественно необходимый уровень, а экономию можно получить с минимальными затратами при низких производственных показателях и т.д. Таким образом, исчерпывающая оценка экономической эффективности должна осуществляться только соотношением результативности и экономичности.
Обоснование экономической эффективности контроля (аудита) и его службы в значительной мере является частью общей проблемы определения экономической эффективности производства. Расчет экономической эффективности контроля (аудита), может производится на основе общих методологических принципов. Применительно к контролю они сводятся к определению соотношение затрат на его осуществление с полученными результатами. Но определение экономической эффективности контроля производством имеет и свою специфику. Она вытекает из особенностей контрольно-аудиторской деятельности и имеет отношение, прежде всего к оценке результативности системы внутрихозяйственного контроля (аудита).
Следовательно, общей категории эффективности контроля производством – это результат функционирования внутреннего контроля, обеспечивающей достижение стоящих перед объектом контроля целей при наименьших затратах.
Определение эффективности системы контроля, например, сельскохозяйственным производством, через итоговые показатели работы организации усложняется тем, что процесс управления является неотъемлемой частью производственно-хозяйственной деятельности. Поэтому его результаты резко переплетаются с одновременным воздействием целого ряда других факторов эффективности производства. Следовательно, контроль и работа его службы должна оцениваться в конкретных условиях производства с учетом сопоставимости объектов исследования по целому ряду показателей.
Эффективность системы контроля и работы его службы следует также оценивать по частным категориям, которые в определенной степени выражают взаимосвязи показателей. Основные частные критерии эффективности контроля: результативность /или производительность/ труда службы контроля, экономичность и эффективность аппарата этой службы.
Для определения данных критериев необходимы объективные данные о численности службы внутреннего контроля, оплате их труда, достигнутых результатах и затратах.
Для оценки эффективности системы внутреннего контроля (аудита) необходимо, прежде всего, определить экономичность (Э к) системы как отношение расходов (З к) на содержание и функционирование службы (внутреннего контроля (аудита) (зарплата, канцелярские расходы, амортизация, содержание легкового автотранспорта и др.) к количеству среднегодовых работников, занятых в системе внутрихозяйственного контроля в целом (Zр).
Чем меньше Э к, тем экономичнее система управления внутренним контролем (аудитом). В динамике при сопоставлении Э к за несколько отчетных периодов или лет она может быть выражена индексом экономичности (Jэк) в долях единиц, как отношение показателя за данный отчетный период к предыдущему (Э ко), взятому за базу сравнения:
1.
Кроме указанных показателей для оценки эффективности функционирования службы в целом системы внутреннего контроля (аудита) можно использовать систему относительных показателей:
Рентабельность работы службы внутрихозяйственного контроля (аудита) (%):
где Р – рентабельность, %;
П 1, П 0 - соответственно, прибыль организации отчетного периода (после внедрения внутреннего аудита) и прибыль организации базисного периода (до внедрения внутреннего аудита), тыс. руб.
ЗК – затраты на содержание и функционирование службы внутрихозяйственного контроля (аудита), тыс. руб.
Коэффициент возможных упущенных выгод (Кув):
где ВВР – выявленные в процессе аудита внутренние результаты повышения эффективности производства, тыс. руб.
Коэффициент приобретенной выгоды (Кпв):
где МВВР – мобилизация выявленных в процессе аудита внутренних резервов в деятельность организации, тыс. руб.
Коэффициент использования выявленных внутренних резервов (Кив):
Данный коэффициент показывает степень мобилизации выявленных внутрихозяйственных резервов в деятельность организации. Этот коэффициент позволяет также установить, на сколько обоснованны были выводы, сделанные аудитором внутреннего аудита, и оправданы определенными размерами выявленных внутренних резервов.
6.Коэффициент выявленных недостач, потерь от порчи и хищений по вине работников организации (Кнпх):
где НПХ – общая сумма выявленных в ходе контрольно-аудиторской деятельности недостач, потерь и хищений по вине персонала организации.
Данный коэффициент можно рассчитывать по отдельным отчетным периодам, процессам кругооборота средств, видам деятельности и др. показывает сколько рублей выявлено недостач, хищений, потерь в расчете на 1 рублей затрат на содержание и функционирование службы внутрихозяйственного контроля (аудита).
Коэффициент возможных потерь из-за ошибок по налогообложению (Квп):
где ФС – сумма возможных финансовых санкций, тыс. руб.
данный коэффициент показывает эффективность работы службы внутреннего контроля по обнаружению ошибок по налогообложению, их исправлению вовремя и недопущению финансовых санкций, т.е. экономию в расчете на каждый рубль затрат на содержание и функционирование службы внутрихозяйственного контроля (аудита).
Коэффициент комплексной оценки эффективности работы службы внутрихозяйственного контроля (аудита) (Коц):
Коц=Кпв * Кнпх * Квп
Данный показатель показывает средний эффект работы службы внутреннего аудита на рубль затрат на содержание и функционирование данной службы.
Абсолютная сумма эффекта работы службы внутреннего контроля (аудита) (Асэ), руб.
Асэ = МВВР (или ВВР) + НПХ + ФС
На эффективность работы службы внутреннего аудита существенное влияние оказывает система организации труда работников данной службы. Поэтому для количественной оценки уровня организации труда работников службы (отдела) внутреннего аудита можно использовать те же показатели, что и для оценки организации труда работников аппарата управления хозяйствующего субъекта:
а) коэффициент энтенсивного использования рабочего времени (Кэ):
где Пр – потери рабочего времени в аудируемый период, %;
Нфр – номинальный фонд рабочего времени на выполнение контрольно- аудиторских работ в аудируемый периода (100%);
б) коэффициент стабильности аудиторских кадров (Кс):
где Z 1 – количество работников службы внутреннего аудита, уволившихся за
отчетный период, чел.;
Z 2 – среднемесячная численность работников аудиторской службы, чел.;
в) коэффициент трудовой дисциплины в аудиторской службы (Кт):
где Дп – количество потерянных человекодней в результате прогулов и других нарушений дисциплины, чел.-дн.;
До – общее количество чел.-дн.;
г) коэффициент исполнения обязанностей внутренними аудиторами (Ки):
,
где Zн – количество работников службы внутреннего аудита получивших административные взыскания за ненадлежащее исполнение обязанностей, чел.;
д) коэффициент соотношения аттестованных аудиторов (аудиторы имеющие аттестат профессионального аудитора или профессионального бухгалтера) и не аттестованных аудиторов (Ксп):
где Соф – фактическое соотношение специалистов – профессионалов, чел.;
Соп – нормативное (плановое) соотношение специалистов – профессионалов, чел.;
ж) коэффициент квалификации работников службы внутреннего аудита (Ккр):
где Zкв – количество работников службы внутреннего аудита с высшим и средним специальным образованием, чел.;
з) коэффициент применения средств механизации и автоматизации в контрольно-аудиторской деятельности (Кма):
где Ома – объем контрольно – аудиторских работ, выполняемых с применением средств механизации и автоматизации, чел.-час или в %;
Ор – общий объем работ по аудиторскому плану или программе, чел.-час или 100%.
В каждом конкретном случае, определяя эффективность тех или иных мер, направленных на совершенствование организации службы внутреннего аудита и управления ее деятельностью, целесообразно выбирать отдельные из перечисленных показателей в качестве критерий оценок, а другие принять за ограничитель, характеризующие условия достижения результатов, измеряемых основными показателями.
Должностная инструкция специалиста по технике безопасности
Презентация на тему "Углекислый газ (СО2)" Презентация по химии на тему со2
Презентация к беседе о «Диких животных весной Презентация для детей животные весной в лесу
Народно-хозяйственный комплекс России: производственная и непроизводственная сферы
«Синяя птица» анализ «Синяя птица» анализ